2.1  Europeiska unionens lagstiftning före direktivändringarna

2.1.1 Beskattningsplats för elektroniska tjänster 

Mervärdesskattedirektivet innehåller bestämmelser om beskattningsplats, vilka gäller i vilket land det anses att tjänsterna tillhandahållits och var de sålunda ska beskattas. Bestämmelserna om beskattningsplats för tjänster ingår i artiklarna 43—59a i direktivet. 

I artikel 58 i mervärdesskattedirektivet bestäms om beskattningsplatsen för radio- och televisionssändningar, elektroniska tjänster och teletjänster i en situation där tjänsten tillhandahålls en konsument som är etablerad i en medlemsstat. För närvarande är beskattningsplatsen oberoende av värdet på försäljningen det ställe där köparen är etablerad eller bosatt eller stadigvarande vistas. 

2.1.2 Särskild ordning för skattskyldiga som inte är etablerade inom gemenskapen 

Kapitel 6 avdelning XII i mervärdesskattedirektivet innehåller bestämmelser som gäller särskilda ordningar för radio- och televisionssändningar, elektroniska tjänster och telekommunikationstjänster. Syftet med de särskilda ordningarna är att göra det enkelt för säljare som inte är etablerade i en medlemsstat eller inom gemenskapen att sköta skatteförpliktelser. Utan en särskild ordning skulle sådana säljare bli tvungna att registrera sig och redovisa skatt till varje medlemsstat där de har konsumentkunder. Med hjälp av de särskilda ordningarna kan de sköta sina betalnings- och anmälningsskyldigheter till konsumtionsstaternas centralt via en medlemsstats (identifieringsmedlemsstatens) skatteförvaltning. 

Bestämmelserna som en särskild ordning för skattskyldiga som inte är etablerade inom gemenskapen ingår i artiklarna 358a—369 i direktivet. Den särskilda ordningen tillämpas på sådan försäljning av radio- och televisionssändningar, elektroniska tjänster och telekommunikationstjänster till konsumenter inom unionen som bedrivs av säljare som är etablerade utanför gemenskapen. 

Enligt artikel 358a.1 i direktivet avses med beskattningsbar person som inte är etablerad i gemenskapen en beskattningsbar person som varken har etablerat sätet för sin ekonomiska verksamhet eller har något fast etableringsställe inom gemenskapens territorium, och som inte av annan anledning är skyldig att låta registrera sig för mervärdesskatteändamål. I artikel 361.1 e i direktivet sägs att den information som en beskattningsbar person som inte är etablerad i gemenskapen ska lämna till identifieringsmedlemsstaten när han inleder sin beskattningsbara verksamhet ska innehålla en anmälan om att personen inte är registrerad till mervärdesskatt inom gemenskapen. 

Till följd av mervärdesskattedirektivets bestämmelser kan säljare som inte är etablerade inom gemenskapen men registrerade i någon medlemsstat inte för närvarande tillämpa särskilda ordningar för elektroniska tjänster. 

2.1.3 Identifieringsmedlemsstatens faktureringsregler 

Mervärdesskattedirektivet innehåller bestämmelser om vilken medlemsstats faktureringsregler som ska tillämpas på leverans av varor och tillhandahållande av tjänster. Bestämmelser om fakturering ingår i artiklarna 217—240 i direktivet. 

Enligt direktivet är huvudregeln att den medlemsstats regler ska följas där leveransen eller tillhandahållandet görs, dvs. till vilken skatten betalas. Enligt huvudregeln i artikel 219a.1 i direktivet ska fakturering omfattas av de tillämpliga reglerna i den medlemsstat där leveransen av varor eller tillhandahållandet av tjänster anses ha gjorts. Enligt artikel 221 i direktivet får medlemsstaterna ålägga beskattningsbara personer skyldigheten att utfärda en faktura för sådana leveranser av varor eller tillhandahållanden av tjänster som inte avses i artikel 220.1 (såsom försäljningar till andra beskattningsbara personer), till exempel försäljningar till privatpersoner. 

Huvudregeln medför problem för företagen i vissa situationer. Av denna orsak har det företagits vissa undantag från den. Exempelvis i artikel 219a i direktivet sägs att om säljaren som utfärdar fakturan inte är etablerad i beskattningsmedlemsstaten och om kunden är skyldig att betala skatt, tillämpas reglerna i säljarens etableringsstat på faktureringen. 

På försäljningar som omfattas av de särskilda ordningarna för radio- och televisionssändningar, elektroniska tjänster och teletjänster tillämpas huvudregeln för fakturering, om medlemsstaten utnyttjar möjligheten att kräva faktura även för försäljningar till privatpersoner. I dessa situationer är säljarna således tvungna att tillämpa konsumtionsstatens faktureringsregler. 

2.1.4 Krav på bevishandlingar för att identifiera kunder 

Enligt artikel 397 i mervärdesskattedirektivet ska rådet enhälligt på kommissionens förslag besluta om nödvändiga åtgärder för tillämpningen av mervärdesskattedirektivet för att säkerställa att mervärdesskattesystemet tillämpas enhetligt. 

I den gällande genomförandeförordningen bestäms om presumtioner för köparens plats för att fastställa beskattningsplatsen för radio- och televisionssändningar, elektroniska tjänster och teletjänster som tillhandahåll konsumenter. Enligt genomförandeförordningen kan säljaren av radio- och televisionssändningar, elektroniska tjänster och teletjänster fastställa beskattningsplatsen för tjänsten, dvs. köparens etableringsplats, med hjälp av två bevishandlingar som nämns i förordningen. Som bevishandling kan användas bland annat faktureringsadressen, anordningens IP-adress, bankuppgifter, SIM-kortets landsnummer och platsen för en fast marklinje. 

2.2  Den nationella lagstiftningen

2.2.1 Försäljningsland för radio- och televisionssändningar, elektroniska tjänster och teletjänster 

Mervärdesskattelagens (1501/1993) bestämmelse om försäljningsland för radio- och televisionssändningar, elektroniska tjänster och teletjänster som sålts till konsumenter finns i 69 i §. Enligt den ska radio- och televisionssändningar, elektroniska tjänster och teletjänster som överlåts till andra än näringsidkare anses vara sålda i Finland när tjänsterna överlåts till en köpare som är etablerad i Finland eller som är bosatt eller stadigvarande vistas i Finland. Bestämmelsen motsvarar artikel 58 i mervärdesskattedirektivet före direktivändringen. 

Försäljningslandet för radio- och televisionssändningar, elektroniska tjänster och teletjänster som sålts till konsumenter är således Finland oberoende av värdet på försäljningen, om köparen är etablerad här. 

2.2.2 Särskild ordning för skattskyldiga som inte är etablerade inom gemenskapen 

Mervärdesskattelagens bestämmelser om en särskild ordning för elektroniska tjänster vilken ska tillämpas på skattskyldiga som inte är etablerade inom gemenskapen ingår i lagens 133 d—133 j §. Enligt 133 e § avses med skattskyldig som inte är etablerad inom gemenskapen en näringsidkare som inte har etablerat sätet för sin ekonomiska verksamhet eller har ett fast driftställe inom gemenskapen och som inte är skyldig att på annat sätt än för denna särskilda ordning registrera sig som skattskyldig inom gemenskapen. Bestämmelsen motsvarar artikel 358a i mervärdesskattedirektivet före direktivändringen. 

Säljare som inte är etablerade inom gemenskapen men som är registrerade i någon medlemsstat får således inte för närvarande tillämpa Finlands särskilda ordning för skattskyldiga som inte är etablerade inom gemenskapen. 

2.2.3 Identifieringsmedlemsstatens faktureringsregler 

I 209 a § i mervärdesskattelagen föreskrivs om i vilka situationer den finska mervärdesskattelagens bestämmelser om fakturering ska tillämpas. Enligt huvudregeln i 1 mom. tillämpas de finska reglerna om försäljningen sker i Finland. 

Mervärdesskattedirektivet ger medlemsstaterna möjlighet att kräva fakturor även för försäljning som sker till privatpersoner. Denna möjlighet tillämpas inte i Finland. 

2.2.4 Lagen om undantag för Åland i fråga om mervärdesskatte- och accislagstiftningen 

Enligt protokoll 2 (Ålandsprotokollet), som utgör bilaga till fördraget om Finlands anslutning till Europeiska unionen (FördrS 103/94), samt artikel 6.1 i mervärdesskattedirektivet räknas Åland inte till gemenskapens mervärdesskatteområde med avseende på EU:s mervärdesskattelagstiftning. Specialbestämmelser om det mervärdesskattemässiga bemötandet av handel mellan Åland och gemenskapen ingår i lagen om undantag för landskapet Åland i fråga om mervärdesskatte- och accislagstiftningen (1266/1996), nedan speciallagen. 

Enligt 1 a § 1 mom. i mervärdesskattelagen hör Åland till Finlands område när mervärdesskattelagens bestämmelser tillämpas och enligt den allmänna bestämmelsen i 1 § i speciallagen tillämpas mervärdesskattelagstiftningen på transaktioner som gäller landskapet, om inte något annat föreskrivs i speciallagen. 

I 25 b—25 f § i speciallagen föreskrivs om en särskild ordning för radio- och televisionssändningar, elektroniska tjänster och teletjänster. Enligt mervärdesskattelagen tillämpas särskilda ordningar på försäljningar till konsumenter som är etablerade inom gemenskapen. Med stöd av speciallagen kan särskilda förfaranden i tillämpliga delar tillämpas även på försäljningar till konsumenter som är etablerade på Åland samt på försäljningar som säljare som är etablerade i landskapet gör till konsumenter som är etablerade inom gemenskapen. 

3.1  Allmänt

Syftet med ändringarna i mervärdesskattedirektivet och genomförandeförordningen är att modernisera de gällande mervärdesskattebestämmelserna som tillämpas på e-handel och bidra till en hållbarare utveckling av mervärdesbeskattningen. Ändringarnas syfte är att minimera den börda som olika mervärdesskattesystem medför för gränsöverskridande e-handel, särskilt de hinder som mikroföretag samt små och medelstora företag stöter på, samt att förbättra den inre marknadens funktionsduglighet och företagens konkurrenskraft inom EU samt att säkerställa en effektiv beskattning av e-handel. 

3.2  Ändringarna i mervärdesskattedirektivet och genomförandeförordningen

Som en lättnad för små företag införs ett tröskelvärde på 10 000 euro vid gränsöverskridande försäljning av radio- och televisionssändningar, elektroniska tjänster och teletjänster inom EU. Dessutom har genomförandeförordning ändrats så att till den har fogats förenklade krav på bevishandlingar för att identifiera kunder. Företag vilkas gemenskapsinterna årliga försäljning av radio- och televisionssändningar, elektroniska tjänster och teletjänster inte överstiger 100 000 euro behöver i fortsättningen bara en bevishandling för att fastställa var köparen är etablerad.  

Som en förenkling av mervärdesskattesystemet ges säljare som inte är etablerade inom gemenskapen men registrerade i någon medlemsstat rätt att tillämpa en särskild ordning för skattskyldiga som inte är etablerade inom gemenskapen. För att lindra bördan för företagen tillämpas dessutom identifieringsmedlemsstatens faktureringsregler på försäljningar som omfattas av särskilda ordningar för elektroniska tjänster. 

Det nya direktivet förutsätter att den nationella mervärdesskattelagstiftningen ändras så att den motsvarar direktivets bestämmelser. 

3.3  Försäljningslandet för radio- och televisionssändningar, elektroniska tjänster och teletjänster

Mervärdesskattedirektivet har ändrats så att vid gränsöverskridande försäljning av radio- och televisionssändningar, elektroniska tjänster och teletjänster inom EU införs ett tröskelvärde på 10 000 euro. Om den årliga försäljningen av dylika tjänster inte överskrider tröskelvärdet, förblir beskattningsplatsen i säljarens etableringsmedlemsstat. Företagen får välja om de tillämpar bestämmelsen. 

Enligt artikel 58.1 i mervärdesskattedirektivet ska beskattningsplatsen för radio- och televisionssändningar, elektroniska tjänster och teletjänster som tillhandahålls andra än näringsidkare vara platsen där personen är etablerad, är bosatt eller stadigvarande vistas. 

Genom ändringen av direktivet har nya 2—6 punkter fogats till artikeln. Enligt den nya punkt 2 ska punkt 1 inte tillämpas om säljaren är etablerad i eller, i avsaknad av etablering, är bosatt i eller vistas stadigvarande i en enda medlemsstat och tjänster tillhandahålls andra än näringsidkare som är etablerade, är bosatta eller stadigvarande vistas i någon annan medlemsstat än säljarens medlemsstat och det sammanlagda värdet, exklusive mervärdesskatt, av tillhandahållandena under innevarande kalenderår inte överstiger 10 000 euro, och inte heller gjorde det under föregående kalenderår. 

Om tröskelvärdet överskrids under ett kalenderår ska punkt 1 tillämpas från och med den tidpunkten. Den medlemsstat på vars territorium den som säljer tjänster är etablerad eller, i avsaknad av etablering, är bosatt eller stadigvarande vistas ska ge säljaren rätt att välja att platsen för beskattning ska fastställas i enlighet med punkt 1. Detta val ska omfatta minst två kalenderår. 

I mervärdesskattelagen föreslås de ändringar som det nya direktivet kräver i fråga om radio- och televisionssändningar, elektroniska tjänster och teletjänster. 

3.4  Särskild ordning för skattskyldiga som inte är etablerade inom gemenskapen

Säljare som inte är etablerade inom gemenskapen men som är registrerade i någon medlemsstat får inte för närvarande tillämpa särskilda ordningar för elektroniska tjänster. Artikel 358a i mervärdesskattedirektivet har ändrats så att sådana säljare har getts rätt att tillämpa en särskild ordning för skattskyldiga som inte är etablerade inom gemenskapen. Artikel 361, som gäller anmälningsskyldighet, har ändrats till följd av detta. 

I 133 e § i mervärdesskattelagen föreslås en ändring som motsvarar artikel 358a i det nya direktivet. 

3.5  Identifieringsmedlemsstatens faktureringsregler

Mervärdesskattedirektivet har ändrats så att på försäljningar som omfattas av särskilda ordningar för radio- och televisionssändningar, elektroniska tjänster och teletjänster tillämpas i fortsättningen identifieringsmedlemsstatens faktureringsregler. Sålunda kan säljarna tillämpas en medlemsstats regler. 

För närvarande är säljarna tvungna att tillämpa konsumtionsmedlemsstaternas faktureringsregler. Förpliktelsen är arbetsdryg för företagen. 

Enligt artikel 219a.1 i mervärdesskattedirektivet ska fakturering omfattas av de tillämpliga reglerna i den medlemsstat där leveransen av varor eller tillhandahållandet av tjänster anses ha gjorts. Enligt den nya bestämmelse som fogats till punkt 2 ska fakturering avvikande från detta omfattas av de tillämpliga reglerna i den medlemsstat där den säljare som använder sig av en särskild ordning är registrerad som mervärdesskatteskyldig. 

Mervärdesskattedirektivet ger medlemsstaterna möjlighet att kräva fakturor även för försäljningar till privatpersoner. Denna möjlighet tillämpas inte i Finland. Av denna orsak föreslås inga ändringar i mervärdesskattelagen. 

De skattskyldiga som har valt Finland som identifieringsmedlemsstat ska tillämpa finländska faktureringsregler på försäljningar som omfattas av särskilda ordningar till konsumenter som är etablerade i andra medlemsstater. Enligt de finländska reglerna krävs det inte att köparen ges en faktura. På motsvarande sätt ska skattskyldiga som har valt någon annan medlemsstat som identifieringsmedlemsstat tillämpa sin identifieringsmedlemsstats faktureringsregler på försäljningar till konsumenter i Finland. 

3.6  Förenklat beviskrav för identifiering av kunder

I den gällande genomförandeförordningen bestäms om presumtioner för köparens etableringsställe för att fastställa beskattningsplatsen för radio- och televisionssändningar, elektroniska tjänster och teletjänster som tillhandahållits konsumenter. 

När det gäller tillämpningen av denna presumtion har det framkommit att under vissa omständigheter är det arbetsdrygt för en säljare som tillhandahåller tjänster i andra medlemsstater att få fram två icke motstridiga bevishandlingar som visar var köparen är etablerad. Bördan är tung särskilt för små och medelstora företag. 

För att underlätta förfarandet har genomförandeförordningen ändrats så att företag vilkas gemenskapsinterna årliga försäljning av radio- och televisionssändningar, elektroniska tjänster och teletjänster inte överstiger 100 000 euro behöver bara en bevishandling för att fastställa var köparen är etablerad. 

Rådets genomförandeförordning är till alla delar förpliktande och ska tillämpas som sådan i samtliga medlemsstater. Av denna orsak förutsätter ändringen av genomförandeförordningen inte att mervärdesskattelagen ändras. 

3.7  Bestämmelser som gäller Åland

I speciallagen för Åland ingår bestämmelser om särskilda ordningar för radio- och televisionssändningar, elektroniska tjänster och teletjänster som berör Åland på grund av skattegränsen.  

Säljare som inte är etablerade inom gemenskapen men som är registrerade i någon medlemsstat kan inte för närvarande tillämpa särskilda ordningar för elektroniska tjänster. Artikel 358a i mervärdesskattedirektivet har ändrats så att dylika säljare har getts rätt att tillämpa särskilda ordningar för skattskyldiga som inte är etablerade inom gemenskapen. I 25 c § i speciallagen för Åland föreslås en ändring som motsvarar artikel 358a i det nya direktivet. 

De andra ändringarna som ingår i förslaget kräver inte att speciallagen ändras. 

I speciallagen för Åland föreslås dessutom vissa hänvisningsändringar. 

3.8  Andra ändringar

I 149 a § i mervärdesskattelagen föreskrivs om grunderna för fastställande av lättnad vid den nedre gränsen för skattskyldighet. I 5 mom. uppräknas de transaktioner beträffande vilka lättnad inte fås. 

Skattelättnaden vid den nedre gränsen för skattskyldighet är avsedd att beröra endast säljare. Villkoren för att tillämpa lättnaden bestäms utifrån säljarens omsättning. I enlighet med detta fås ingen lättnad i situationer där köparen är skattskyldig i stället för säljaren (omvänd skattskyldighet). Av samma orsak fås lättnad för närvarande inte heller för import av varor. För tydlighetens skull föreslås en uttrycklig bestämmelse om detta i 149 a § i mervärdesskattelagen.