Valiokunta puoltaa esityksen hyväksymistä muutettuna.
Keskeiset muutosehdotukset perustuvat perustuslakivaliokunnan lausuntoon ja koskevat tilanteita, joissa verovelvollisen laiminlyönnistä aiheutuva seuraamusmaksu voidaan jättää määräämättä. Valiokunta ehdottaa, että seuraamusmaksu jätetään määräämättä silloin, kun säännöksen soveltamisedellytykset täyttyvät. Lisäksi selvennettäisiin ns. täydentävää verotuspäätöstä koskevaa muutoksenhakua perustuslakivaliokunnan esittämin tavoin.
Muut muutosehdotukset ovat teknisluonteisia ja aiheutuvat eduskunnassa samanaikaisesti käsiteltävinä olleissa hallituksen esityksissä hyväksytyistä muutoksista. Näitä ehdotuksia on käsitelty yksinomaan mietinnön yksityiskohtaisissa perusteluissa.
Verotusmenettelyuudistus ja Verohallinnon VALMIS-hanke
Hallituksen esitys kattaa viimeisen osan siitä laaja-alaisesta uudistuksesta, jonka tarkoituksena on ollut yhtenäistää, selkeyttää ja modernisoida kaikkien Verohallinnon kantamien verojen verotus-, muutoksenhaku- ja veronkantomenettelyä. Uudistuksella edistetään lisäksi sähköisiä toimintatapoja ja verotuksen reaaliaikaisuutta, mikä näkyy erityisen selvästi nyt käsiteltävänä olevassa esityksessä. Taustalla on kaikkiaan hallitusohjelmaan kirjattu tavoite tehostaa Verohallinnon toimintaa, parantaa verovelvollisten oikeusturvaa ja tiedonsaantia sekä keventää hallinnollista taakkaa.
Lainsäädäntömuutokset on kytketty tarkoituksenmukaisuus- ja kustannussyistä ajallisesti ns. Valmis-hankkeeseen, jossa Verohallinnon koko tietojärjestelmäinfrastruktuuri uudistetaan ja otetaan käyttöön vaiheittain vuosina 2016—2019. Uudistuksen laajuutta kuvaa hankkeeseen aikanaan myönnetty vajaan 120 milj. euron erillisrahoitus.
Lainsäädäntöuudistuksen ensimmäinen vaihe (HE 29/2016 vp — VaVM 9/2016 vp) oli sisällöllisesti laajin ja koski erityisesti oma-aloitteisia veroja, joiden verotustoiminnot siirtyivät uuteen tietojärjestelmään tämän vuoden alusta. Samalla yhdenmukaistettiin kaikkien verolajien verotuksen oikaisua, veron määräämistä, päätöksenoikaisua ja muutoksenhakua koskevat säännökset. Lisäksi yhtenäistettiin yleiset menettelysäännökset ja menettelyjä koskevat määräajat ja aloitettiin veronkantoa koskeva vaiheittainen kokonaisuudistus.
Toinen vaihe (HE 237/2016 vp — VaVM 34/2016 vp) sisälsi puolestaan muutokset, joilla uudistettiin ennakoiden määräämismenettelyä sekä yhdenmukaistettiin ja yksinkertaistettiin tuloverotuksen koronlaskentasäännöksiä. Lisäksi edistettiin sähköisiä toimintatapoja ja jatkettiin veronkannon uudistusta laajentamalla uuden veronkantolain soveltamisalaa. Nämä muutokset ovat tulleet voimaan vastikään tämän kuun alusta. Niitä sovelletaan Valmis-hankkeen vaiheistuksen mukaisesti yhteisöjen ja yhteisetuuksien tuloverotuksessa verovuodesta 2017 alkaen ja henkilöasiakkaiden tuloverotuksessa verovuodesta 2018 alkaen.
Nyt käsiteltävänä olevalla esityksellä on siis tarkoitus toteuttaa uudistuksen viimeisen, kolmannen vaiheen lainsäädäntömuutokset. Ne ovat myös ulospäin näkyvin osa, koska tarkoituksena on siirtyä mahdollisimman reaaliaikaiseen verotukseen, jolloin verotus päättyisi verovelvolliskohtaisesti, käytännössä kesäkuusta alkaen. Tämä vaikuttaisi vastaavasti verojen maksu- ja palautusaikatauluun, joka määräytyisi verotuksen valmistumisajan perusteella. Muutos aientaisi kaikkiaan verotuksen valmistumista, verojen maksua ja palautusta sekä veronsaajatilityksiä nykyisestä.
Esitys on laaja ja merkittävä myös muulta osin. Sillä uudistetaan verotuksen seuraamusmaksuja, edistetään sähköistä ilmoittamista ja saatetaan loppuun veronkannon kokonaisuudistus.
Ehdotetut muutokset koskevat tuloverotusta, tonnistoverotusta, kiinteistö- ja varainsiirtoverotusta sekä perintö- ja lahjaverotusta. Lakien on tarkoitus tulla voimaan 1.5.2018 lukuun ottamatta uutta veronkantolakia sekä varainsiirtoverolakiin ja kiinteistöverolakiin tehtäviä muutoksia, jotka tulisivat voimaan vasta 1.11.2019. Uusia säännöksiä alettaisiin soveltaa vastaavasti eri aikaan eri verolajeihin Valmis-hankkeen vaiheistuksen mukaisesti. Soveltaminen alkaisi siksi tuloverotuksessa verovuodesta 2018 ja kiinteistöverotuksessa verovuodesta 2020. Perintö- ja lahjaverotus on jo siirretty uuteen tietojärjestelmään käyttöönoton ensimmäisessä vaiheessa vuonna 2016.
Esitys sisältää lisäksi joitakin yksittäisiä ja asiakokonaisuuteen nähden erillisiä muutoksia. Niillä saatetaan veronumerorekisteriä koskeva sääntely EU:n tietosuoja-asetuksen mukaiseksi ja edistetään Verohallinnon mahdollisuuksia ilmoittaa korruptioepäilyistä esitutkintaviranomaisille. Lisäksi apurahat on tarkoitus verottaa jatkossa sinä vuonna, jona ne on maksettu.
Tämän esityksen ohella eduskunnassa on käsiteltävänä mm. veronsaajatilitysten uudistusta koskeva esitys (HE 152/2017 vp), jolla yhtenäistetään ja nopeutetaan nykyistä tilitysmenettelyä. Myös sen taustalla on Valmis-hanke sekä tässä esityksessä toteutettavat muutokset, jotka edistävät verotuksen reaaliaikaisuutta. Uutta tilitysmenettelyä on tarkoitus soveltaa veronsaajalle tehtäviin tilityksiin 1.11.2018 lukien.
Perustusvaliokunnan lausunto
Perustuslakivaliokunta on tarkastellut esitystä perustuslain 2, 8, 21 ja 81 §:ien valossa ja esittänyt lausuntonaan, että lakiehdotukset voidaan käsitellä tavallisen lain säätämisjärjestyksessä. Valiokunta on kuitenkin esittänyt tarkennettavaksi säännöksiä, jotka koskevat muutoksenhakua ns. täydentävästä verotuspäätöksestä, veronkorotuksen määräämättä jättämistä sekä oma-aloitteisen korjaamisen käsitettä.
Valtiovarainvaliokunta käsittelee huomautuksia seuraavassa asiayhteyden mukaisesti.
Valiokunnan yleiskannanotto
Esitys on siis osa poikkeuksellisen laajaa ja merkittävää asia- ja hankekokonaisuutta, ja sitä on siksi perusteltua tarkastella tästä lähtökohdasta käsin. Kantavana ajatuksena on ollut pyrkimys selkeyttää sääntelyä, yhtenäistää menettelyä eri verolajien kesken sekä nopeuttaa ja kehittää verotusprosesseja uuden tietojärjestelmän ja sähköisen asioinnin kehityksen myötä. Muutoksilla on voitu keventää eri tahojen hallinnollista taakkaa, lisätä verotuksen ennakoitavuutta ja parantaa verovelvollisten oikeusturvaa.
Valiokunta on ilmaissut johdonmukaisesti tukensa uudistukselle ja puoltaa myös tämän esityksen perusratkaisuja. Ne ovat aivan keskeisiä, kun on kysymys reaaliaikaisesta verotuksesta ja siitä syntyvistä merkittävistä eduista verovelvollisille ja veronsaajille; Esityksessä on arvioitu, että palkansaajista ja eläkeläisistä yli 90 prosentilla verotus voisi päättyä jatkossa jo verotusvuoden kesäkuussa eli neljä kuukautta nykyistä aiemmin. Lopuilla verotus päättyisi tasaisesti heinäkuun alun ja lokakuun lopun välillä. Muutokset olisivat samansuuntaisia myös muissa verovelvollisryhmissä. Esimerkiksi kalenterivuotta vastaavaa tilikautta noudattavista yhteisöistä noin 70 prosentilla verotus voi päättyä jatkossa kesäkuussa eli sekin neljä kuukautta nykyistä aiemmin.
Verotuksen päättyminen nykyistä aikaisemmin aientaa myös veronpalautusten ja jäännösverojen maksuajankohtia. Kun veronpalautukset maksetaan nykyisin joulukuussa, pääosa niistä maksettaisiin jatkossa jo elokuussa. Joulukuulle jäisi maksettavaksi arviolta 200 milj. euroa kaikkiaan noin 2,3 miljardin euron vuosittaisesta palautusmäärästä. Vastaavasti arviolta noin puolet jäännösverojen reilun miljardin euron määrästä tulisi maksettavaksi nykyistä aiemmin elo-syyskuussa. Ajoituksen muutos vähentäisi myös suorituksille määrättäviä korkoja, koska koron laskentajakso lyhenisi olennaisesti.
Muutokset mahdollistavat toisaalta myös sen, että veronsaajat voivat saada niille kuuluvat osuudet nykyistä aikaisemmin. Verotuksen päättyminen verovelvolliskohtaisesti tasaisi myös kunnille tehtävien tilitysten jakaumaa eri kuukausien välillä. Muutos näkyy erityisen selvänä kiinteistöverotuksessa, jonka tuotosta noin puolet eli noin 850 milj. euroa voidaan tilittää kuntaveronsaajalle nykyistä aiemmin.
Kuvatut muutokset ovat mittavia ja koskevat kaikkia verotuksen osapuolia. Ne ovat siten erityisen merkittäviä ja ohjaavat kehitystä valiokunnan mielestä oikeaan suuntaan. Valiokunta puoltaa niitä ja pitää hankekokonaisuudessa omaksuttua vaiheistusta asianhallinnan ja seurannan kannalta onnistuneena ratkaisuna. Myös sille on syytä antaa täysi tuki.
Osa edeltäneiden vaiheiden ja tämän esityksen muutoksista on vaikutuksiltaan rajallisempia mutta siitä huolimatta tärkeitä. Lisäksi niiden vaikutukset näkyvät usein vasta ajan kanssa.
On esimerkiksi ilmeistä, että oikaisulautakuntaan ohjautuu jatkossa nykyistä vähemmän tapauksia täydentävää verotuspäätöstä koskevan ehdotuksen vuoksi. Vähenemä on esityksen arvioiden mukaan useita tuhansia tapauksia vuosittain. Se taas tehostaisi oikaisuvaatimusten käsittelyä ja lyhentäisi käsittelyaikoja. Samoin on oletettavaa, että muutoksenhakuprosessi itsessään nopeutuu myös siitä syystä, että verotuspäätös valmistuu nykyistä aikaisemmin. Keskeisenä syynä on toki se, että yleisiä muutoksenhakuaikoja lyhennettiin merkittävästi jo uudistuksen ensimmäisessä vaiheessa. Muutos koski myös veronsaajaa, jonka muutoksenhakuaika on esimerkiksi tulo- ja kiinteistöverotuksessa neljä kuukautta verovelvolliskohtaisesta verotuspäätöksestä.
Nämä muutokset liittyvät yleisesti oikeusvarmuuteen ja verovelvollisen oikeusturvaan eli keskeisiin oikeushyviin, joita on syytä vaalia. Valiokunta pitää ylipäänsä myönteisenä sitä, että verovelvolliset voivat saada varmuuden verotuksen lopputuloksesta nykyistä aikaisemmin.
Valiokunta on tarkastellut edellä uudistuksen järjestelmätasoa ja joitakin oikeudellisia perusarvoja. Ne ovat koko lainsäädäntökokonaisuuden ydintä. Todettakoon kuitenkin myös ne vaikutukset, joita tietojärjestelmä- ja lainsäädäntöuudistuksilla on verotuskustannuksiin. Esityksessä on arvioitu, että näitä kustannuksia voidaan pienentää vuositasolla noin viisi miljoonaa euroa, kun Valmis-hanke on viety läpi kokonaisuudessaan. Tätä olennaisempaa on kuitenkin se, että monien muutosten ansiosta Verohallinnon resurssit voidaan kohdistaa entistä tehokkaammin verotulojen kertymää turvaavaan valvontaan.
Esitykseen on suhtauduttu yleisesti myönteisesti myös valiokunnan asiantuntijakuulemisessa. Keskustelussa on noussut esiin kuitenkin joitakin yksittäiskysymyksiä, joilla on yleistä merkitystä ja joita on syytä käsitellä vielä erikseen. Ne koskevat verotuksen päättymisajankohtaa, kuntien asemaa muutoksenhakijana sekä laiminlyönneistä määrättäviä seuraamusmaksuja. Lisäksi eräitä säännöksiä on tarpeen tarkastella perustuslakivaliokunnan huomautusten vuoksi.
Valiokunta käsittelee näitä kysymyksiä seuraavassa. Tarkastelu painottuu yksinkertaisuuden vuoksi tuloverotukseen, vaikka kysymykset koskevat pääosin myös muita nyt avoinna olevia verolajeja. Lopuksi nostetaan esiin uudistukseen liittyvän ohjauksen ja seurannan tarve.
Valiokunnalla ei ole huomautettavaa veronkantolakia koskeviin ehdotuksiin.
Verotuksen päättyminen verovelvolliskohtaisesti
Verotuksen reaaliaikaisuuden keskeinen elementti on se, että verotus päättyy mahdollisimman pian sen jälkeen, kun se on toimitettu. Koska valtaosalla tulo- ja kiinteistöverovelvollisista verotus valmistuu käytännössä jo kesäkuussa ja pienellä joukolla heinä—lokakuun aikana, verovelvolliskohtaiselle päättymisajalle on selvät perusteet.
Päättymisajan muutos ei myöskään vaikuta verovelvollisten oikeusturvaan, koska menettely säilyy pitkälti nykymuodossaan. Henkilöverotuksessa verovelvollisille vain ilmoitetaan henkilökohtainen verotuksen päättymispäivä esitäytetyllä lomakkeella tai eräissä tilanteissa verotuksen toimittamisen jälkeen tehdyssä verotuspäätöksessä. Muille verovelvollisille, kuten yhteisöille, verotuksen päättymispäivä ilmoitetaan verotuksen toimittamisen jälkeen tehtävällä verotuspäätöksellä.
Menettely mahdollistaa myös esitäytetyllä ilmoituksella olevien tietojen korjauksen joustavasti ennen verotuksen päättymistä, kuten nykyisin. Verovelvollinen saisi silloin uuden korjatun verotuspäätöksen, jolloin verotus päättyisi siinä mainittuna päivänä.
Jatkossa verotuksen päättymisellä tarkoitettaisiin siis verovelvolliskohtaista päättymisaikaa, joka on mainittu verotuspäätöksessä. — Tästä erikseen on perusteltua säätää siitä, milloin verotuksen tulee viimeistään päättyä eli mihin mennessä Verohallinnon tulee toimittaa verotus. Nämä ajankohdat vastaisivat pääosin nykyisiä.
Valiokunta pitää sääntelyä yksittäisen verovelvollisen kannalta lopulta varsin selvänä. Itse kukin saisi tiedon päivästä, jolloin verotus valmistuu hänen kohdaltaan ja johon mennessä esimerkiksi tahdonvaltaiset vaatimukset tulee viimeistään esittää. Verotuksen päättymispäivä määräisi myös sen, milloin veronpalautus tai -maksu tulee suorittaa. Siitä alkaisi myös juosta veronsaajan muutoksenhakuaika.
Verotuksen päättymisen ajallinen hajonta on valiokunnan mielestä sekin niin vähäinen, ettei se heikennä yhdenvertaisuutta verovelvollisten kesken. Olennaista on, että Verohallinto varaa riittävän ajan verovelvollisille tarkistaa ja tarvittaessa täydentää omaa ilmoitustaan. Näin on myös tarkoitus toimia, minkä lisäksi verotusmenettelylakiin ja kiinteistöverolakiin otettaisiin siitä nimenomaiset säännökset. Mahdollisimman oikea lopputulos jo ensivaiheessa on kaikkien osapuolten yhteinen etu.
Täydentävä verotuspäätös
Täydentävää verotuspäätöstä koskevan ehdotuksen tarkoituksena on selventää verotuksen toimittamisen ja muutoksenhaun välistä rajaa. Ajatuksena on, että Verohallinto tekisi ensiasteen asiaratkaisun myös silloin, kun verovelvollinen esittää verotuksen päättymisen jälkeen kokonaan uuden tiedon tai vaatimuksen. Näin muutoksenhakuun ohjautuisi vain tapauksia, jotka perustuvat hallinnon tekemään päätökseen. Tästä voitaisiin poiketa, jos uusi tieto kuuluu samaan asiayhteyteen samanaikaisesti vireillä olevan oikaisuvaatimuksen kanssa. Molemmat kysymykset voitaisiin käsitellä silloin yhdessä oikaisuvaatimusmenettelyssä.
Valiokunta pitää ehdotusta perusteltuna. Ensiasteen ratkaisu kuuluu tehdä verotusmenettelyssä, jota seuraa tarvittaessa muutoksenhakuprosessi. Tämä raja selvenee tarkoitetuin tavoin. Lisäksi voidaan olettaa, että verovelvollinen saa päätöksen nykyistä nopeammin, kun menettely yksinkertaistuu. Asiaratkaisun on oletettu myös vähentävän merkittävästi muutoksenhakua, kuten edellä on todettu.
Täydentävä verotuspäätös on siis oikeudellisessa mielessä verotuksen toimittamista eikä muutoksenhakua. Jotta myös sitä koskeva muutoksenhakuoikeus olisi selvä, sääntelyä tulisi täydentää perustuslakivaliokunnan edellyttämin tavoin. Valiokunta ehdottaa sen vuoksi, että verotusmenettelylain 51 a §:ään lisätään uusi 7 momentti. Siinä todettaisiin, että täydentävään verotuspäätökseen haetaan muutosta oikaisuvaatimuksella verotuksen oikaisulautakunnalta. Menettelyssä noudatettaisiin lain 5 luvun säännöksiä.
Valiokunta ei pidä sen sijaan perusteltuna asiantuntijakuulemisessa ehdotettua menettelyä, jossa asia siirrettäisiin suoraan oikaisulautakunnalle silloin, kun verovelvollisen vaatimus on hylätty. Se ohjaisi oikaisulautakuntamenettelyyn todennäköisesti myös tapauksia, joissa ensiasteen ratkaisu riittäisi verovelvolliselle. Se taas vähentäisi uudistuksella tavoiteltuja hyötyjä. Silloinkin, kun muutoksenhakuun on yhä tarvetta, ensiasteen päätös voi jäsentää ja selventää muutoksenhaun kohdetta tai näytöltä vaadittavia seikkoja. Tässäkään mielessä automaattinen siirto ei ole perusteltu.
Kuntien asema muutoksenhakijana
Kuntaliitto on esittänyt huolen siitä, miten kunnat pystyvät valvomaan etujaan veronsaajana, kun verotus päättyy jatkossa verovelvolliskohtaisesti. Veronsaajien muutoksenhakuaika on lyhyt, ja se alkaa verovelvollisen verotuksen päättymisestä. Ajan riittävyys koskee erityisesti kiinteistöverotusta, jossa kunnilla on aina vain kasvava intressi. Vaihtoehtona on esitetty, että veronsaajan muutoksenhakuaika alkaisi vasta, kun kaikkien verovelvollisten verotus on päättynyt.
Valiokunta ei pidä vaihtoehtoista mallia perusteltuna eikä tarpeellisena. Vaikka verotus päättyy verovelvolliskohtaisesti, se tapahtuu myös jatkossa isoissa erissä, ei siis päiväkohtaisesti. Pääosa niin tulo- kuin kiinteistöverotuksen tapauksista valmistuu edellä todetuin tavoin jo verotusvuoden kesäkuussa. Kysymys on siis pääosin veronsaajan oikeudenvalvonnan aikaistumisesta ja kaikkiaan tarkastelusta useammassa erässä nykyistä pidemmällä aikavälillä. Arvioinnissa on otettava lisäksi huomioon se, että muutoksenhakuoikeutta käyttää myös kuntien puolesta lähinnä Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö.
Muutokselle ei siis näyttäisi olevan käytännössä tarvetta. Lisäksi se olisi vastoin esityksen yleisiä tavoitteita reaaliaikaisuudesta, oikeusvarmuudesta ja käsittelyaikojen lyhentämisestä. Valiokunta pitää kuitenkin tärkeänä sitä, että kunnat saavat veronsaaja-asemassaan tarvitsemansa tiedot edelleen joustavasti ja että Verohallinto sopii tarkoituksenmukaisesta menettelystä kuntien kanssa. Kysymystä kiinteistöveron erien määrästä ja jaksottumisesta on hyvä arvioida vielä vireillä olevassa kiinteistöverotuksen kehittämishankkeessa (VM 142:00/2016), kuten on tarkoitus.
Seuraamusmaksut
Esityksessä uudistetaan merkittävällä tavalla myös sitä sääntelyä, joka koskee nykyistä veronkorotusta eli ilmoitusvelvollisuuden laiminlyönnistä aiheutuvaa sanktiota. Jatkossa seuraamus jakautuisi kahteen osaan, myöhästymismaksuun ja veronkorotukseen. Osassa tapauksia nykyisen veronkorotuksen sijasta määrättäisiin siis jatkossa myöhästymismaksu. Ratkaisevaa olisi, antaako verovelvollinen veroilmoituksen tai korjaako hän omasta aloitteestaan muun laiminlyöntinsä ennen verotuksen päättymistä.
Jako korostaa laiminlyönnin vakavuutta ja vaikuttaa sanktion määrään sekä siihen, miten tapausta on kokonaisuudessaan arvioitava. Verotuksen päättymishetki on tässä suhteessa merkityksellinen myös siksi, että silloin täyttyy myös mahdollisen verorikoksen tunnusmerkistö.
Uudistuksen tarkoituksena on edistää verotustietojen saantia oikea-aikaisesti ja oikean sisältöisinä sekä kannustaa verovelvollisia korjaamaan itse virheellisiksi tai puutteellisiksi tietämänsä tiedot. Tämä vähentää moninkertaista työtä ja kerryttää verotulot jo alun perin oikeamääräisinä. Lisäksi sanktiojärjestelmä yhtenäistetään mahdollisimman pitkälle oma-aloitteisia veroja koskevan seuraamusjärjestelmän kanssa.
Uudistuksen toinen kantava ajatus on ollut täsmentää sääntelyä niin, että seuraamusten perusteet olisivat nykyistä kaavamaisempia ja objektiivisempia. Ne kaventaisivat siten viranomaisten harkintavaltaa ja olisivat entistä ennakoitavampia ja systemaattisempia. Näistä syistä niiden on arvioitu olevan myös nykyistä vaikuttavampia.
Valiokunta pitää uutta seuraamusjärjestelmää lähtökohdiltaan perusteltuna ja rakenteeltaan johdonmukaisena. Seuraamusten tasolle on esitetty niin ikään hyväksyttävät perusteet. Kumpaankin seuraamukseen liittyy kuitenkin näkökohtia, joiden vuoksi niitä on aiheellista tarkastella vielä erikseen.
a) Myöhästymismaksu Myöhästymismaksu määrättäisiin silloin, kun verovelvollinen antaa veroilmoituksen tai korjaa oma-aloitteisesti muun laiminlyöntinsä ennen verotuksen päättymistä. Tällä tarkoitetaan käytännössä veroilmoituksessa olevan puutteen tai virheen oikaisua. Maksu olisi kiinteä ja tasoltaan kohtuullinen, luonnollisille henkilöille sekä kuolinpesille 50 euroa ja muille verovelvollisille 100 euroa. Jos kysymys on verovelvollisen hyväksi tapahtuvasta korjauksesta, myöhästymismaksua ei yleensä määrättäisi.
Perustuslakivaliokunta on kiinnittänyt huomiota siihen, että käsitteen ”oma-aloitteinen” sisältö ilmenee vain esityksen perusteluista. Se on edellyttänyt, että sääntelyä täsmennetään tältä osin, jotta hallinnollisen sanktion maksuvelvollisuuden perusteeseen liittyvä lailla säätämisen vaatimus täyttyy.
Valtiovarainvaliokunta arvioi käsitteen ymmärrettävyyttä ja säännöksen täsmentämisen tarvetta kuitenkin toisin kuin perustuslakivaliokunta. Käsite sisältyy jo nykyisin verolainsäädäntöön, ja sillä tarkoitetaan ilman viranomaisen myötävaikutusta tapahtuvaa toimintaa. Sitä käytetään siis sen yleiskielisessä merkityksessä, eikä sen avaaminen säännöstasolla selventäisi tilannetta, pikemminkin päinvastoin. Valiokunta ei pidä siten muutosta verovelvollisten oikeusturvan kannalta tarpeellisena.
b) Veronkorotus Veronkorotus määrättäisiin puolestaan silloin, kun verovelvollinen ei anna veroilmoitusta tai korjaa oma-aloitteisesti veroilmoituksessa olevaa puutetta tai virhettä ennen verotuksen päättymistä. Korotus olisi yleensä 2 prosenttia lisätyn tulon määrästä, mutta sitä voitaisiin korottaa tai alentaa erityisillä perusteilla. Vaihteluväli olisi kaikkiaan 0,5—10 prosenttia eli merkittävästi kapeampi verrattuna nykytasoon, joka on tahallisissa tai törkeän tuottamuksellisissa tapauksissa 0—30 prosenttia lisätystä tulosta. Sen ohella käytössä on nykyisin kuitenkin euromääräinen sanktio, joka voi olla eri tilanteissa enimmillään joko 150 tai 800 euroa.
Nykyisen säännöstön muutostarve on ilmeinen, kun otetaan huomioon sen karkea rakenne ja siihen sisältyvä laaja harkintavalta. Vaikka säännöksen soveltaminen perustuu laillisuusharkintaan, yhdenvertaisen kohtelun vaaliminen käytännössä on varsin haastavaa. Se edellyttää tosiasiassa Verohallinnon yhtenäistämisohjeiden kaltaisia hallinnollisia rajauksia, jotka ovat kehittyneet verotus- ja oikeuskäytännön myötä. Niissä veronkorotusasteikon soveltamisalue on voimassa olevaa säännöstä huomattavasti kapeampi ja enimmilläänkin yleensä 7 prosenttia, sekin vain siltä osin kuin lisätyn tulon määrä ylittää 100 000 euroa. Muutoin korotusprosentti on 3 tai 5.
Epäsuhta voimassa olevan lain ja käytännön välillä on siis suuri. Perustuslakivaliokunta on todennut lausunnossaan, että hallinnollisissa seuraamusmaksuissa on kysymys merkittävästä julkisen vallan käytöstä. Laissa on säädettävä sen vuoksi täsmällisesti ja selkeästi mm. maksuvelvollisuuden ja maksun suuruuden perusteista. Säännösten tulee täyttää lisäksi sanktioiden oikeasuhtaisuuteen liittyvät vaatimukset.
Esitykseen sisältyvät veronkorotussäännökset täyttävät valiokunnan mielestä edellä olevat täsmällisyyden, selkeyden ja oikeasuhtaisuuden vaatimukset. Ehdotettu asteikko perustuu laajaan verotus- ja oikeuskäytäntöön, jossa mm. oikeasuhtaisuuden vaatimus on otettu huomioon. Tapausjoukkoon sisältyy ratkaisuja, joissa verointressi on ollut huomattavan suuri, kymmeniä tai satoja miljoonia euroja ja/tai joissa on ollut pohjimmiltaan kysymys aggressiivisesta verosuunnittelusta.
Valiokunta puoltaa näistä syistä ehdotettua veronkorotusasteikkoa sellaisenaan. Myös tässä yhteydessä on syytä korostaa, että asteikkoa on tarkoitus soveltaa koko alaltaan, mukaan lukien siis myös 10 prosentin taso.
Vastaavasti laiminlyönnin arvioinnissa on perusteltua luopua tuottamusasteen arvioinnista. Tällainen rikosoikeudellinen syyllisyysarviointi sopii ylipäänsä huonosti hallinnollisen ratkaisun tekoon ja verotuksen kaltaiseen massamenettelyyn. Veronkorotuksen määrä voidaan arvioida huomattavasti objektiivisemmin tapauksen ulkoisten tunnusmerkkien, kuten tulon määrän, verovelvollistahon tai laiminlyönnin toistuvuuden perusteella.
Valiokunta korostaa kuitenkin sitä, että veronkorotus on myös jatkossa rangaistusluonteinen seuraamus, mikä ilmenee mm. perustuslakivaliokunnan lausunnosta. Sitä harkittaessa tulee siis ottaa huomioon aina myös rikosoikeudellisen seuraamuksen mahdollisuus. Tätä rajaa sääntelee vuonna 2013 voimaan tullut laki erillisellä päätöksellä määrättävästä veron- tai tullinkorotuksesta (781/2013) eli kaksoisrangaistavuuden kieltävä ns. ne bis -laki. Valiokunta on tukenut aikanaan lain voimaantuloa ja katsonut sen selkiinnyttävän oikeustilaa ja antavan viranomaisten toiminnalle selvät puitteet (VaVM 15/2013 vp — HE 191/2012 vp). Tätä käsitystä tukee myös Verohallinnon antama kuvaus johdonmukaisista ja toimivista työprosesseista sekä kiinteästä yhteistyöstä niin hallinnon sisällä kuin hallinnon ja syyttäjäviranomaisten kesken.
Veronkorotuksen määräämättä jättäminen. Veronkorotus voitaisiin jättää poikkeuksellisesti myös kokonaan määräämättä. Perusteena olisi laiminlyönnin vähäisyys, pätevä syy tai se, että veronkorotuksen määrääminen olisi alennetun veronkorotuksen tilanteissa olosuhteet huomioon ottaen kohtuutonta.
Perustuslakivaliokunta on katsonut kaikkiaan, ettei veronkorotusta koskeva sääntely muodostu kokonaisuutena arvioiden ongelmalliseksi perustuslain 21 §:ään sisältyvän syyttömyysolettaman kanssa. Sääntelyä tulisi kuitenkin muuttaa niin, että Verohallinnon harkinta olisi sidottua silloin, kun päätös koskee veronkorotuksen määräämättä jättämistä.
Valtiovarainvaliokunta puoltaa näkemystä ja ehdottaa muutettavaksi verotusmenettelylain 32, perintö- ja lahjaverolain 36 sekä varainsiirtoverolain 36 §:iä. Valiokunta ehdottaa johdonmukaisuussyistä, että sidottu harkinta ulotetaan myös myöhästymismaksuihin. Tällöin muutettavaksi tulevat lisäksi verotusmenettelylain 33 §, perintö- ja lahjaverolain 36 b § ja varainsiirtoverolain 36 b §. Muutoksia on tarkennettu yksityiskohtaisissa perusteluissa.
Valiokunta korostaa kuitenkin veronkorotuksen määräämättä jättämisen poikkeusluonnetta. Uuden säännöstön nimenomainen lähtökohta on se, että veronkorotus määrätään, kun edellytykset täyttyvät. Uusi asteikko on niin hienojakoinen, että siinä kyetään ottamaan huomioon oikeasuhtaisesti hyvinkin erilaiset tilanteet. Selvä pääsääntö on sen vuoksi, että veronkorotus määrätään ja määräämättä jättäminen tulee kysymykseen vain poikkeuksellisesti.
Tämä koskee myös tilanteita, joissa asia on esimerkiksi tulkinnanvarainen tai epäselvä, kuten esityksen perusteluista ilmenee (s. 75). Veronkorotus määrättäisiin silloin yleensä prosentin suuruisena. On kuitenkin mahdollista, että myös näissä tapauksissa veronkorotus on perusteltua jättää määräämättä. Tähän harkintaan vaikuttavia seikkoja on kuvattu selventävästi esityksen perusteluissa (s. 144 ja 152). Niille on syytä antaa tulkinnallista painoarvoa.
Virheen korjaaminen verovelvollisen aloitteesta. Uudessa veronkorotusasteikossa on otettu huomioon lieventävänä myös tilanne, jossa verovelvollinen vaatii oma-aloitteisesti virheen korjaamista omaksi vahingokseen verotuksen päättymisen jälkeen. Alennetun, 0,5 prosentin suuruisen veronkorotuksen määrääminen edellyttää silloin lisäksi sitä, että verovelvollinen on täyttänyt selvittämisvelvollisuutensa virheen korjaamiseksi.
Säännös on yhdistetty asiantuntijakuulemisessa valiokunnan mielestä perusteettomasti ns. tehokasta katumista koskevaan sääntelyyn. Siitä ei ole kuitenkaan kysymys nyt edes välillisesti, eikä sellaiseen menettelyyn oikeuttavaa erityislakia ole edelleenkään voimassa. Ilman nimenomaista sääntelyä tällainen menettely ei siis ole laillista. — Kuten todettu, verotuksen nykyiset menettelysäännökset ja edellä mainittu ne bis -laki luovat selvän toimintakehikon niissä tilanteissa, joissa veronkorotuksen sijasta on velvollisuus harkita asian siirtoa rikosprosessiin. Valiokunta on vakuuttunut samansa selvityksen perusteella, että Verohallinnon rikosilmoitusharkinta on asiantuntevaa, laaja-alaiseen yhteistyöhön perustuvaa ja otteeltaan aktiivista.
Sääntelyn yleisestävyydestä. Uusi säännöstö on herättänyt toisaalta pohdintaa siitä, minkä signaalin nykyistä merkittävästi alemmat veronkorotusprosentit antavat. Kysymys on ennen muuta siitä, onko sääntely riittävän tehokas yleisestävyyden kannalta.
Valiokunta on arvioinut myös tältä osin, ettei muutoksella ole haitallisia vaikutuksia. Eri asiantuntijat ovat todenneet varsin yksimielisesti, että yleisestävyyden kannalta ratkaisevinta on kiinnijäämisen riski. Olennaista siis on, että lainsäädäntö on ennakoitavaa ja soveltaminen johdonmukaista. Tähän uusi säännöstö antaa hyvät lähtökohdat.
On myös muistettava, että veronkorotus on vain yksi seuraamus ilmoituslaiminlyönnistä. Sen lisäksi maksuunpannaan viivästysseuraamukset, joiden merkitys on veronkorotusta suurempi; nykyinen viivästyskorko on esimerkiksi 7 prosenttia. Näiden taloudellisten seikkojen lisäksi huomioon tulee otettavaksi maineriski, raportointivelvollisuus veroriskeistä ja muut yrityksen julkikuvaan voimakkaasti vaikuttavat tekijät. Niidenkään perusteella ei ole oletettavaa, että muutoksella olisi suurta vaikutusta yritysten käyttäytymiseen.
Johtopäätökset. Valiokunta pitää ehdotusta kokonaisuudessaan hyvin harkittuna, tehokkaan hallintomenettelyn mahdollistavana ja verovelvollisten oikeusturvan kannalta riittävän täsmällisenä. Sellaisena uudet veronkorotussäännökset täyttävät tehtävänsä osana hyvin toimivaa, ennakoitavaa ja oikeusvarmuutta luovaa verojärjestelmää.
Ohjaus ja seuranta
Valmis-hankkeen kolmivaiheinen lainsäädäntöuudistus saatetaan päätökseen tällä esityksellä. Sillä on modernisoitu ja yhtenäistetty koko menettelylainsäädäntö siinä määrin kuin se verolajeihin liittyvien erojen vuoksi on mahdollista. Hanke on ollut mittava ja yhteiskunnallisesti merkittävä.
Nyt käsiteltävän esityksen vaikutukset koskevat edellä esitetyin tavoin kaikkia verovelvollisia. Uudistuksen onnistunut toimeenpano edellyttää siksi laajaa, hyvin ajoitettua ja aktiivista tiedotusta ja asiakasohjausta. Valiokunta painottaa sen merkitystä.
Esitys on merkittävä toisaalta myös siksi, että sillä turvataan Verohallinnon toiminnan tehokkuus ja verotulojen kertyminen. Ehdotetut muutokset ovat herättäneet lisäksi kysymyksiä, jotka itsessään ovat tärkeitä. Jotta saataisiin kokonaiskuva uudistuksen käytännön vaikutuksista, huolellinen ja laaja-alainen seuranta on tärkeää. Huomiota tulee kiinnittää paitsi järjestelmän toimivuuteen yleensä myös veronkorotussäännöstön toimivuuteen käytännössä.